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Commiss. Trib. Reg. Puglia Bari Lecce Sez. XXIII, Sent., 05-04-2012, n. 64

settembre 14, 2013

Commiss. Trib. Reg. Puglia Bari Lecce Sez. XXIII, Sent., 05-04-2012, n. 64

SENTENZA

La XXXXXXX proponeva ricorso il 27.01.2010 avverso l’avviso di accertamento relativo all’anno 2004; tale avviso risultava fondato sull’impropria emissione di fatture con la causale “Rottami auriferi” e sull’erronea applicazione del regime cosiddetto “reverse charge” di cui all’art.17, co.5, del D.P.R. n. 633 del 1972

Questa modalità contabile aveva consentito di non applicare l’Iva sulle cessioni di materiale d’oro (rimanendo da pagare a cura del cessionario), ma nel caso esaminato l’Ufficio affermava trattarsi in realtà di cessioni di oggetti d’oro usati da non trasformare, pertanto l’Iva era dovuta con le sanzioni connesse.

La società ricorrente eccepiva la nullità dell’avviso di accertamento, sia per difetto di sottoscrizione che per difetto di motivazione.

Nel merito, contestava l’avviso di accertamento per le seguenti argomentazioni:

1. vi era l’assoluta infondatezza delle conclusioni cui erano pervenuti gli organi verificatori: gli stessi avevano infatti presunto la reimmissione -senza alcuna lavorazione- sul mercato dei gioielli acquistati e ciò solo perché l’oggetto sociale di tre cessionari comprendeva la possibilità della rivendita senza trasformazione;

2. la corretta portata della norma contenuta nell’art.1 della L. n. 7 del 2000 distingueva l’oro da investimento da quello diverso, sia in forma di semilavorati che altro, cui applicare il meccanismo dell’inversione d’imposta

Peraltro, l’effettiva destinazione alla trasformazione, data ai “gioielli usati” ceduti, confermava la correttezza del comportamento tenuto dalla società contribuente: ciò era attestato dalle dichiarazioni rilasciate, a conferma, dalle società cessionarie

In ogni caso, l’applicazione di un determinato regime contabile, diverso da quello previsto dalla norma, non implicava necessariamente l’evasione d’imposta e nel caso in esame non vi era stato un danno per l’erario.

Erano illegittime le sanzioni irrogate, viste le obiettive condizioni di incertezza, la mancanza del debito d’imposta e la mancanza di colpevolezza

La società contribuente informava anche di avere presentato istanza di interpello alla Direzione Regionale dell’Agenzia delle Entrate chiedendo il giusto comportamento da adottare e successivamente adeguandosi alle prescrizioni ricevute

L’Agenzia delle Entrate si costituiva in giudizio e, con esplicito riferimento al processo verbale di constatazione redatto dalla G.d.F., presentava controdeduzioni come appresso

Quanto all’eccezione sulla firma del dirigente, precisava che l’atto di accertamento era sottoscritto dal Capo Ufficio Controlli, appartenente alla carriera direttiva/dirigenziale, giusta delega conferitagli dal Direttore Provinciale

Quanto al preteso difetto di motivazione, la pretesa tributaria era sufficientemente spiegata dall’atto, indipendentemente dal p.v.c. della Guardia di Finanza, richiamato ma già in possesso della società ricorrente

Nel merito, chiariva che il regime di non imponibilità poteva adottarsi soltanto se i prodotti finiti dell’oro (anelli, collane, ecc. usati), commercializzati dalla ditta in massima parte rispetto ai rottami auriferi, fossero stati venduti ad un soggetto che non li destinava al consumo finale, ma li impiegava in un processo intermedio di lavorazione e trasformazione. I cessionari esaminati, salvo la Chimet Spa abilitata al solo commercio industriale, potevano sia trasformare che reimmettere senza alcuna manipolazione sul mercato gli oggetti ricevuti

Pertanto, la XXXXXXX aveva utilizzato un regime di non imponibilità che non le spettava e, trattandosi di violazioni sostanziali, non potevano riconoscersi, come esimente per la riduzione delle sanzioni, le condizioni di incertezza sulla portata della norma

La Commissione Tributaria Provinciale di Brindisi sez.4^, con sentenza n.1-04-11, resa il 14.12.10 e depositata il 18.01.10, rigettava il ricorso.

Condannava la società ricorrente alla rifusione delle competenze, che liquidava in Euro.1.000,00 oltre accessori.

Così decideva respingendo le eccezioni preliminari, visto che:

– non era in contestazione nè la delega, nè la funzione dirigenziale del sottoscrittore dell’atto;

– la società ricorrrente aveva avuto piena contezza dei motivi e delle ragioni dell’accertamento che si evincevano tutte dall’avviso, stante comunque il ricevimento del p.v.c. redatto in contraddittorio.

Ritenevano i primi giudici che la norma di cui al reverse charge non contemplasse la rivendita di monili d’oro usati e l’indagine ispettiva aveva accertato la rivendita senza trasformazione alcuna a vari cessionari che avevano la licenza a commercializzare monili d’oro: quindi, la società XXXXXXX Srl era tenuta a versare l’iva evasa con le sanzioni connesse.

Appellava la società contribuente sollevando il difetto di motivazione della sentenza impugnata, in quanto i primi giudici non avevano esplicitato i motivi del proprio convincimento.

Rilevava altresì la manifesta illegittimità della sentenza impugnata:

1. per non avere riscontrato la nullità dell’avviso di accertamento per evidente difetto di sottoscrizione – in violazione dell’art.42, co.l, del D.P.R. n. 600 del 1973 – ritenendo infatti che la delega doveva essere preventiva all’atto, allegata, motivata e giustificata solo da casi di malattia o impedimento del direttore dell’Ufficio;

2. per non avere dichiarato la nullità dell’avviso di accertamento per difetto di motivazione, tenuto conto che l’Agenzia delle Entrate aveva posto in essere una pedissequa utilizzazione del processo verbale della Guardia di Finanza, senza alcuna notazione critica; i primi giudici non avevano chiarito le ragioni in base alle quali la motivazione sussisteva;

3. per violazione e falsa applicazione dell’art.17, co.5, del D.P.R. n. 633 del 1972 laddove non aveva dichiarato l’infondatezza nel merito dell’avviso di accertamento. Nell’approfondire la disciplina del mercato dell’oro, si sottolineava che rientravano nella nozione di materiale d’oro o di prodotto semilavorato tutte le forme.d’oro grezzo, non ricadenti nell’oro da investimento, destinate ad una successiva lavorazione. Nel caso in esame l’oro venduto era oggetto di un processo intermedio di lavorazione e trasformazione, come attestato dalle società cessionarie;

4. nella parte in cui non aveva riscontrato la non evasione d’imposta pur applicando un diverso regime contabile: il terzo periodo del comma 9-bis dell’art.6 del D.Lgs. n. 471 del 1997 consente infatti di ridurre la sanzione al 3% dell’imposta irregolarmente assolta;

5. nella parte in cui non aveva disposto la disapplicazione delle sanzioni per obiettive condizioni di incertezza, mancanza del debito d’imposta, mancanza della colpevolezza

L’Agenzia delle Entrate si costituiva riepilogando sugli addebiti in discussione e respingendo le eccezioni della società appellante

In particolare, superando le eccezioni preliminari con quanto fatto proprio dai giudici di primo grado, sottolineava che la dicitura sulle fatture di vendita “rottami auriferi” in luogo di “prodotti d’oro usati” era stata utilizzata per avvalersi del regime del reverse charge che permette la non imponibilità delle transazioni commerciali.

La società contribuente aveva acquistato rottami d’oro soltanto in misura marginale e la Risoluzione n.3751/E del 28.11.02, riportandosi a quanto già detto dall’Ufficio Italiano Cambi, chiariva il concetto di semilavorato in oro – abilitato alla commercializzazione con il sistema del reverse charge – come bene cui necessita un ulteriore stadio di lavorazione che ne consenta l’utilizzo da parte dei consumatore finale. Nel caso in esame mancavano sia i requisiti oggettivi sopradescritti che quelli soggettivi perché molti acquirenti -destinatari delle fatture emesse- potevano (e ciò era dimostrato dalle indagini presso le CCIAA) rivendere nella condizione in cui si trovavano i monili acquistati

OSSERVA

Quanto deciso dai primi giudici non può essere confermato in funzione della evasione di imposta soltanto ipotizzata, ma non acclarata.

Quanto al punto 1) dell’appello, la delega del dirigente ad altro funzionario è stata palesata in prime cure: risulta emessa preventivamente e indicata, anche se non allegata, nell’avviso di accertamento. Peraltro ciò non era necessario, rispondendo a evidenti necessità organizzative la sottoscrizione del capo dello staff che compie la valutazione dell’emissione dell’atto.

La legge vuole tutelare il contribuente evitando eventuali abusi, ma nel caso in esame risulta perfetto e completo il lavoro dell’Amministrazione; ha infatti proceduto all’emissione dell’avviso con delega di sottoscrizione a funzionario della carriera direttiva/dirigenziale, intendendosi questo come il preposto indicato dalla legge in sostituzione paritaria del dirigente.

Quanto al punto 2), i primi giudici hanno chiarito che l’avviso di accertamento informava adeguatamente dei rilievi fiscalmente rilevanti nel modo di tenuta della contabilità da parte della ditta controllata: ciò è condiviso da questa Commissione. Peraltro, contribuisce a maggiormente chiarire le pretese tributarie quanto dettagliatamente esposto nel p.v.c. redatto dalla Guardia di Finanza in contraddittorio e consegnato alla parte.

Insomma, l’azienda era pienamente consapevole degli addebiti mossi e i primi giudici correttamente hanno motivato sul punto.

Inammissibile si presenta il rilievo di mancanza di notazione critica dell’Agenzia delle Entrate a quanto descritto nel p.v.c., non essendo stato posto in sede di ricorso, ma soltanto in appello.

Nel merito, si respinge l’eccezione dell’appello al punto 3) perché l’inversione contabile nota come reverse charge è definita dall’art.17 co.5 del D.P.R. n. 633 del 1972, ed è applicabile soltanto a due categorie di beni, ovvero:

a) cessioni imponibili di oro da investimento di cui all’art.10, n.ll di cui allo stesso D.P.R. n. 633 del 1972;

b) cessioni di materiale d’oro e cessioni di prodotti semilavorati di purezza pari o superiore a 325 millesimi

Si tratta di quei beni che, ai sensi dell’art.1 co.1 lett.a) e b) della L. n. 7 del 2000, possono essere esclusivamente commercializzati dagli operatori professionali in oro regolarmente iscritti all’Albo istituito presso la Banca d’Italia a norma dell’art.1 co.3 L. n. 7 del 2000. Oltre i semilavorati rientrano nella classificazione del “materiale d’oro” anche i rottami di gioielli, ovvero l’oreficeria danneggiata e irreparabile, come stabilito dalla Risoluzione 375/E del 28.11.2002 la quale chiarisce che “rientrano nella nozione di materiale d’oro tutte le forme di oro grezzo destinate ad una successiva lavorazione e che la caratteristica di un semilavorato è costituita dall’essere un prodotto privo di uno specifico uso e funzione”.

Quindi, visto che i rottami di gioielli rientrano nella nozione di materiale d’oro e poiché i soli qualificati ad effettuare questo tipo di commercio, ai sensi dell’art.1 co.3 della L. n. 7 del 2000 sono i soggetti regolarmente iscritti all’Albo degli operatori professionali in oro, è da escludere qualsiasi tipo di attività esercitata in tal senso da soggetti autorizzati al solo commercio di preziosi, intesi come oggetti finiti, quali i “compro-oro”

Non è chiarito negli atti se la società XXXXXXX Srl era un soggetto iscritto all’Albo e quindi se avesse potuto cedere rottami auriferi ad aziende specializzate nel recupero di metalli preziosi, quali materie prime secondarie

In ogni caso, per quanto riguarda invece le cessioni di “oggetti finiti”, anche se si tratta di cessioni destinate ad aziende che poi li reimpiegheranno in processi di trasformazione, non potranno essere effettuate beneficiando del reverse charge perché, come stabilito dalla Risoluzione 161/E del 26.10.2001, i prodotti come le montature di anelli o le chiusure per collane e bracciali hanno completato il loro specifico processo produttivo e debbono essere considerati prodotti finiti e non materia prima destinata alla lavorazione. Non può qui trovare applicazione il meccanismo di cui all’art.17 co.5 e l’imposta deve essere assolta nei modi ordinari

Nel caso in esame, pertanto, la società sostanziava dai dati emersi nell’accertamento fiscale un cosiddetto “compro-oro” a latere della compravendita di rottami auriferi cui soltanto poteva e applicare il reverse charge.

Era invece obbligata a cedere i preziosi usati applicando alle cessioni i metodi ordinari con il calcolo dell’Iva a margine, come concesso ai beni usati e impropriamente ha indicato la causale rottami auriferi nelle fatture emesse per questa tipologia di beni.

Ininfluente è l’interpello proposto all’Agenzia delle Entrate, che non abilitava la società contribuente al reverse charge, ma andava invece interpretato nel senso corretto sopra chiarito.

Per quanto al punto 4), l’eccezione della società contribuente è fondata ed assorbe quella esposta al punto 5) in tema di sanzioni. L’Amministrazione finanziaria, pur avendo ragione nel non ammettere la società contribuente al reverse charge, non ha provato in alcun modo l’evasione; anzi, proprio perché esibite le dichiarazioni dei cessionari, è plausibile la buona fede del contribuente che ritiene da questi ultimi assolta l’imposta, in ossequio al dettato della norma impropriamente utilizzata.

Né sono state fatte verifiche mirate in tal senso presso le aziende acquirenti incrociando le fatture e controllando il pagamento dell’imposta.

Pertanto, non essendoci evasione d’imposta provata, va riformata la decisione dei primi giudici: ne consegue che l’accertamento ha valore nei limiti delle sanzioni di cui al terzo periodo del comma 9-bis dell’art.6 del D.Lgs. n. 471 del 1997, ovvero vanno ridotte al 3% dell’imposta irregolarmente assolta.

Così commisurate, diventa irrilevante quanto al punto 5), ovvero lo stabilire le condizioni di incertezza della norma o le altre esimenti invocate, che non possono alterare un preciso dispositivo legislativo art.6 D.Lgs. n. 471 del 1997 sopracitato, perfettamente applicabile al caso in esame, ovvero all’uso improprio del regime di inversione contabile senza che sia dimostrata l’evasione dell’Iva.

In considerazione della rispettiva soccombenza di ognuna delle parti su alcune delle questioni proposte, la Commissione ritiene che sussistano motivi di equità per compensare le spese del presente grado di giudizio.

P.Q.M.

La Commissione accoglie per quanto di ragione l’appello della XXXXXXX Srl avverso la sentenza n.1-04-11, resa il 14.12.10 dalla Commissione Tributaria Provinciale di Brindisi sez.4^ e per l’effetto limita l’accertamento all’applicazione delle sanzioni nella misura del 3% dell’imposta dovuta, per come previsto dal comma 9-bis dell’art.6 del D.Lgs. n. 471 del 1997

Dichiara compensate le spese di giudizio

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