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Commiss. Trib. Reg. Puglia Bari Sez. XI, Sent., 14-06-2013, n. 80

marzo 13, 2014

Commiss. Trib. Reg. Puglia Bari Sez. XI, Sent., 14-06-2013, n. 80

Svolgimento del processo

La Sig.ra S.C., esercente l’attività di “Commercio all’ingrosso di rottami metallici”, impugnava, con distinti ricorsi, gli avvisi di accertamento per le annualità 2005-2006-2007-2008, con i quali l’Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale di Bari, le contestava l’indebita applicazione del regime del “reserve charge”, determinando conseguentemente, a suo carco, una maggiore imposta sul valore aggiunto, ai sensi dell’art. 54 del D.P.R. n. 633 del 1972.

La ricorrente, nel chiedere l’annullamento dei contestati accertamenti, eccepiva che la cessione dei rottami d’oro può essere assimilata alla cessione di materiale d’oro o semilavorato, rientrando, quindi, nella previsione di cui all’art. 17 del D.P.R. n. 633 del 1972. Eccepiva, inoltre, la violazione dell’art. 12, comma 5, della L. n. 212 del 2000, avendo la durata delle operazioni di verifica superato i trenta giorni lavorativi, nonché la nullità degli avvisi di accertamento per vizio di forma e di motivazione.

Nelle sue deduzioni, l’Ufficio ribadiva la legittimità del proprio operato, chiedendo, pertanto, il rigetto dei ricorsi.

I Giudici di 1 grado accoglievano i ricorsi riuniti della contribuente, condividendone i motivi di doglianza, in quanto, nel caso in esame, trattasi di commerciante che cede esclusivamente rottami d’oro, che non sono più idonei al consumo finale, ad un soggetto che li impiega in un processo intermedio di lavorazione e trasformazione.

Avverso detta sentenza l’Ufficio ha proposto gravame, con il quale – in riforma della stessa e per i seguenti motivi – chiede la conferma della legittimità degli impugnati avvisi di accertamento.

L’Ufficio appellante eccepisce violazione e falsa applicazione dell’art. 17, comma 5, del D.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 1 della L. n. 7 del 2000, in quanto – premesso che occorre tener distinta l’attività di commercio di monili, gioielli ed oggetti preziosi, da quella di commercio di oro di cui alla richiamata L. n. 7 del 2000, la quale può essere svolta, previa comunicazione all’U.I.C., solo da imprese societarie e non, come nella specie da imprese individuali -, la ditta S. acquista oggetti d’oro o d’argento usati da privati, i quali sono opportunamente smontati, recuperando dagli stessi l’oro, poi destinato alle fonderie, e modificando, in tal modo, la natura del bene commercializzato da oggetti in oro usati a rottami auriferi, al fine dell’applicazione del “reserve charge”. E, dalla documentazione e dai registri acquisiti agli atti processuali risulta, in effetti, che gli oggetti acquistati consistono in monili (orecchini, bracciali, collane ed anelli), ossia in prodotti finiti e non in prodotti d’oro industriale ovvero semilavorati o oro grezzo, richiesti, invece, ai fini dell’applicazione dell’art. 17, comma 5, del D.P.R. n. 633 del 1972.

Ha controdedotto l’appellata contribuente, chiedendo, in via preliminare, la declaratoria di inammissibilità dell’appello per omessa indicazione di motivi specifici, ex art. 53, comma 1, del D.Lgs. n. 546 del 1992. In via principale, poi, chiede il rigetto dell’appello medesimo: a) per violazione dell’art. 12 della L. n. 212 del 2000, non essendo stata fornita alcuna giustificazione circa le indagini e i controlli operati sul luogo, nonché per il protrarsi delle operazioni di verifica oltre i trenta giorni lavorativi; b) per vizio di forma e di motivazione, ex art. 56 del D.P.R. n. 633 del 1972, avendo la G. di F. omesso di individuare i mezzi probatori posti a supporto dell’attività di verifica, disattendendo, per contro, le prove documentali rappresentate dalle scritture contabili, riconosciute regolari; c) per violazione dell’art. 17, comma 5, del D.P.R. n. 633 del 1972, dal momento che la cessione di rottami d’oro, in quanto beni insuscettibili di utilizzazione da parte del consumatore finale, ma impiegati in un “processo intermedio di lavorazione e trasformazione”, può essere assimilata alla cessione di “materiale d’oro o semilavorato”, da cui discende la necessità di assolvere l’imposta tramite il meccanismo di cui all’art. 17, comma 5, anzidetto; d) per violazione dell’art. 10 della L. n. 212 del 2000 e degli artt. 6 e 7, 4 comma, del D.Lgs. n. 472 del 1997, con riferimento al principio della “tutela del legittimo affidamento del cittadino nella sicurezza giuridica”, esistente anche nell’ordinamento tributario, secondo il quale “non sono richieste sanzioni, né interessi moratori qualora il contribuente si sia conformato a indicazioni contenute in atti dell’Amministrazione Finanziaria o qualora il suo comportamento risulti posto in essere a seguito di fatti conseguenti a ritardi o omissioni dell’Amministrazione stessa”. Difatti, nella specie, la contribuente non ha fatto altro che attenersi al dettato normativo, per la cui esatta applicazione, peraltro, ha ritenuto di uniformarsi alle indicazioni ministeriali (Risoluzioni n. 375/E/2002 dell’Agenzia delle Entrate e n. 917/20210/2003 della Direzione Regionale della Puglia).

Motivi della decisione

Ai fini della risoluzione della presente controversia, il Collegio ritiene di soffermarsi, preliminarmente, sulla pregiudiziale eccezione di inammissibilità dell’appello per omessa indicazione di motivi specifici di impugnazione, ex art. 53, comma 1, del D.Lgs. n. 546 del 1992.

In ordine a tale eccezione, attinente alla lamentata genericità dei motivi di gravame esposti dall’Ufficio, i quali ribadirebbero gli stessi argomenti già dedotti nel corso del giudizio di primo grado, il Collegio ritiene di non dover condividere detta medesima eccezione, in quanto, dalla lettura dell’appello si evince che le argomentazioni dell’Ufficio appellante, soprattutto in punto di diritto, pur essendo – come eccepito dall’appellata contribuente – in buona parte ripetitive delle tesi difensive già rappresentate nelle deduzioni di primo grado, risultano, però, esposte in modo sufficientemente esaustivo al fine di contrastare le motivazioni addotte dai Primi Giudici nell’impugnata sentenza, senza incorrere, quindi, nella invocata censura di inammissibilità dell’appello, ai sensi del richiamato art. 53 del D.Lgs. n. 546 del 1992.

Sgombrato il terreno dalla suesposta eccezione pregiudiziale e passando al merito della controversia, il Collegio esprime l’avviso che il presente gravame sia fondato e, come tale, meritevole di essere condiviso.

Il punto fondamentale della controversia, dal quale deve dedursi la legittimità o meno dell’impugnato avviso di accertamento attiene indubbiamente alla sussistenza o meno, nella specie, dei requisiti necessari per l’esercizio legittimo dell’attività espletata dalla contribuente ditta S..

Al riguardo, appare anzitutto, nella specie, chiaramente assente il requisito oggettivo dell’attività in questione che, ai fini dell’applicazione del particolare regime del “reserve charge”, deve attenere, ai sensi dell’art. 17, comma 5, del D.P.R. n. 633 del 1972, al commercio di “oro industriale” ossia di “oro grezzo” o di “semilavorati”, mentre nella specie, esso attiene a “prodotti finiti”, com’è dato rilevare dallo stesso registro previsto dal TULPS, prodotto da controparte, da cui si evince che, nella specie, trattasi di monili di oreficeria, rappresentati da orecchini, bracciali, collane ed anelli, acquistati da privati cittadini, i quali – come correttamente osservato dall’Ufficio -, anche se sono passati di moda o appaiono deteriorati dall’uso, non possono di certo rappresentare veri e propri “rottami auriferi”, per i quali, al pari, del vero e proprio “oro industriale” (“oro grezzo” o “semilavorati”), possa essere legittimamente applicato il regime del “reserve charge”.

A suffragare tali assunti soccorre, indubbiamente, il fatto che la ditta S., come emerge dallo stesso ricorso introduttivo, acquista oggetti d’oro usati da privati o rottami di gioielli d’oro, i quali sono successivamente smontati, al fine di recuperare le sole parti aurifere o d’argento da destinare alle fonderie. Pertanto, non può disconoscersi, come osservato dall’Ufficio appellante, che, nell’attuare la trasformazione dei beni acquistati da oggetti in oro usati a rottami auriferi al fine di rivenderli alle fonderie, viene indubbiamente modificata la natura stessa dei medesimi beni commercializzati, con la conseguenza che, nella specie, non può certamente parlarsi, come previsto dalla legge, di esclusivo commercio di oro industriale, inteso come oro grezzo, semilavorati e rottami d’oro. Il che, peraltro, rende inconsistenti le osservazioni mosse dall’appellata contribuente, nelle proprie controdeduzioni, in ordine al fatto di essere “titolare di apposita licenza rilasciata dal Commissariato di P.S. di Monopoli per l’attività di commercio all’ingrosso di oggetti preziosi con rivendita a fonderia autorizzata”. E ciò, proprio per la considerazione che la citata licenza attiene al commercio di oggetti preziosi con rivendita a fonderia autorizzata, essendo tale licenza destinata a consentire il commercio di “oggetti preziosi quali prodotti finiti”, e non il commercio di “oro industriale”. E, peraltro, non sembra qui del tutto inopportuno considerare la circostanza, non a caso evidenziata dall’Ufficio appellante, che l’attività svolta dal cessionario “Fratelli Cuocolo s.r.l.”, il cui oggetto sociale è inconfutabilmente iscritto nel Registro delle Imprese della C.C.I.A.A., non consiste solo in quella di “fusione, lavorazione e trasformazione”, bensì anche di “Commercio all’ingrosso e al dettaglio di oreficeria, argenteria, gioielleria, etc.”. Per cui, in mancanza di idonea documentazione che provi il contrario, ossia che i prodotti ceduti dalla contribuente, pur essendo prodotti usati, siano stati tutti destinati esclusivamente alle fonderie, non può escludersi la possibilità di una loro nuova destinazione al consumo finale. Argomentazioni, queste, che, al fine di conferire legittimità alle presunzioni alla stregua delle quali è stata operata l’attività di verifica della Guardia di Finanza e quella successiva di accertamento dell’Agenzia delle Entrate, induce qui opportunamente a richiamare l’applicazione, proprio in materia di presunzioni, del noto procedimento logico, basato sull’ “id quod plerumque accidit”. affermato dalla ormai consolidata giurisprudenza di legittimità della Suprema Corte (Cass., Sez. 3, 21/01/1995, n. 701).

Deve, poi, osservarsi che – contrariamente a quanto ritenuto dai precedenti Giudici e conformemente alle argomentazioni esposte dall’Ufficio appellante -, proprio la diversità dell’oggetto dell’attività svolta, che nel caso in esame, attiene (come si evince dalla medesima surrichiamata licenza rilasciata alla contribuente dalla locale autorità di P.S.), al commercio dall’ingrosso di oggetti preziosi con rivendita a fonderia autorizzata – cosa, questa, diversa dal “commercio dell’oro industriale” – fa destituire di fondamento le osservazioni mosse dall’appellata medesima in merito alla ritenuta ininfluenza della circostanza che l’attività venga svolta in forma individuale piuttosto che in forma societaria.

Difatti, tale requisito della forma individuale o societaria dell’esercizio in via professionale del commercio dell’oro industriale, per conto proprio o per conto di terzi, che consente, poi, l’applicazione del principio del “reserve charge”, non appare affatto ininfluente, alla luce della chiara formulazione normativa di cui all’art. 1, comma 3, della L. n. 7 del 2000, la quale, al riguardo, riserva categoricamente lo svolgimento di detta attività alle banche e, previa comunicazione all’Ufficio Italiano dei Cambi, ai soggetti in possesso della forma giuridica di società per azioni, o di società in accomandita per azioni, o di società a responsabilità limitata, o di società cooperativa, aventi, in ogni caso, capitale sociale interamente versato non inferiore a quello minimo previsto per le società per azioni.

Pretestuose, inoltre, appaiono le eccezioni mosse dall’appellata con riferimento alla violazione dell’art. 12 della L. n. 212 del 2000, per il protrarsi delle operazioni di verifica oltre i trenta giorni, dal momento che – conformemente alle osservazioni sul punto esposte dall’Ufficio appellante, confermate dalla specifica giurisprudenza di legittimità (Cass. n. 23595/2011) e condivise dal Collegio nell’odierna sede di giudizio – ai fini del computo dei trenta giorni di permanenza presso la sede del contribuente occorre considerare soltanto i giorni lavorativi, tenuto conto, peraltro, che la prolungata durata della verifica ispettiva si riferisce, comunque, alla permanenza effettiva dei verificatori nei locali del contribuente medesimo e non alla durata della procedura ispettiva.

Altrettanto pretestuose appaiono, poi, sia le eccezioni circa l’asserita violazione delle disposizioni in tema di diritti del contribuente, non risultando dal processo verbale di constatazione essere stata preclusa al contribuente alcuna tutela e garanzia in suo favore, sia le eccezioni di carenza di motivazione dell’atto impugnato, che, invece, si rileva esaustivamente motivato in ordine ai presupposti di fatto e di diritto del contestato recupero fiscale.

Infine, va precisato che le suesposte argomentazioni – circostanziatamente rappresentate in merito alla specifica attività svolta dalla contribuente ed in relazione alle quali la medesima non può non aver assunto uno stato di azione cosciente e volontario, che rende inapplicabile, non ricorrendone i presupposti, l’invocato principio del legittimo affidamento – rendono insussistenti cause esimenti o di inapplicabilità delle sanzioni, considerato, peraltro, che – come rammentato dall’Ufficio -, anche ammessa l’esistenza di uno stato di ignoranza della legge, la specifica giurisprudenza di legittimità (Cass. n. 7765/2008) ha stabilito che detta medesima ignoranza non vale a disapplicare le sanzioni medesime.

Le considerazioni sin qui rappresentate, alla stregua delle quali, dunque, il presente gravame appare fondato, inducono, pacificamente ed unanimemente, il Collegio a disattendere l’impugnata decisione di primo grado.

Nella particolare complessità delle questioni trattate e nell’assenza, peraltro, di univoco orientamento giurisprudenziale espressosi in materia, si ravvisano apprezzabili motivi di giustizia per dichiarare compensate le spese di giudizio.

P.Q.M.

La Commissione, in riforma dell’impugnata sentenza dei Primi Giudici, accoglie l’appello dell’Ufficio. Spese compensate.

Così deciso, in Bari, nella Camera di Consiglio del 10 maggio 2013.

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