Detto contributo intende svolgere alcune considerazioni in merito al requisito di forma dell’oro da investimento, intendendolo quale aspetto esteriore di un oggetto.
La normativa IVA prevede due categorie di oro:
- ORO DA INVESTIMENTO
- ORO INDUSTRIALE
La normativa prevede esenzione IVA al n. 11 dell’art. 10 del D.P.R. 633/72:
“11) le cessioni di oro da investimento, (…) Per oro da investimento si intende:
- a) l’oro in forma di lingotti o placchette di peso accettato dal mercato dell’oro, ma comunque superiore ad 1 grammo, di purezza pari o superiore a 995 millesimi, rappresentato o meno da titoli; (…)”.
L’oro da investimento necessita quindi tre requisiti:
- REQUISITO DI FORMA: forma di lingotti o placchette
- REQUISITO DI PESO: di peso accettato dal mercato dell’oro, ma comunque superiore ad 1 grammo
- REQUISITO DI PUREZZA: di purezza pari o superiore a 995 millesimi
Detto articolo è la trasposizione della Direttiva 98/80/CE (oggi art. 344 Direttiva 112/2006/CE) che recita:
“1. Ai fini della presente direttiva, e fatte salve altre disposizioni comunitarie, sono considerati “oro da investimento”:
1) l’oro in forma di lingotti o placchette di peso accettato dal mercato dell’oro, di purezza pari o superiore a 995 millesimi, rappresentato o meno da titoli”.
Prima della modifica della legge 7/2000 l’esenzione IVA spettava in caso di “cessioni di oro in lingotti, pani, verghe, bottoni, granuli”, interpretato dalla Corte di Cassazione (Cass. 7964/1999) nel senso che “la norma indica forme in cui si presenta l’oro greggio, prima che questo sia sottoposto ad un qualsiasi processo di lavorazione; pertanto non può ritenersi ricompreso nell’ambito di applicazione della stessa l’oro laminato, che per diventare tale richiede un processo, anche se modesto, di lavorazione”.
La modifica derivante dalla legge 7/2000 è stata interpretata dalla Suprema Corte (Cass. 4327/2001) “Avuto riguardo, infatti, all’elencazione contenuta nel citato art. 10 (in lingotti, pani, verghe, bottoni, granuli), ed al tenore della successiva norma interpretativa è evidente l’intento del legislatore di riservare il regime di esenzione a tutte le operazioni riguardanti oro grezzo, cioè oro puro inutilizzabile come tale e che per la relativa commercializzazione necessita di complessi processi di lavorazione industriale ed artigianale. Emblematica, al fine di una corretta rilettura del regime di esenzione dell’imposta, si rivela la nuova disposizione (art. 3 Legge n. 7/2000), che, nel rendere interpretazione autentica dell’art. 10 citato, così parificando le cessioni di oro in lamina alle altre cessioni di oro da investimento, da conferma del carattere meramente semplificativo e non esaustivo dell’elencazione contenuta nella precitata norma e, quindi, ne legittima una interpretazione che riconduca alle relative previsioni tutte le cessioni che riguardino oro allo stato grezzo”.
Orbene, la nuova dizione “lingotto o placchetta” non è definita dalla norma e nonostante possa apparire ovvia ad una prima lettura, qualche riflessione si rende necessaria.
La presenza del concetto di “placchette”, congiuntamente a quello di “lingotto” sfuma il concetto.
Prendendo punto dalle regole per il lingotto Good Delivery, come definito dal London Bullion Market Association, si nota come detti disciplinari sono molto stringenti e qualora la normativa avesse voluto fare riferimento al lingotto avrebbe potuto ben rinviare semplicemente a tale normativa tecnica:
- Specificazione per una barra d’oro Good Delivery
Il regolamento mediante consegna fisica di “loco” Londra per il commercio di oro è una barra conforme alle seguenti specifiche:
Peso: contenuto minimo di oro: 350 once troy di oro fino (circa 10,9 kg) contenuto massimo di oro: 430 once troy di oro fino (circa 13,4 chilogrammi)
Il peso lordo di una bassa deve essere espresso in once troy, in multipli di 0,025, arrotondato per difetto al più vicino 0,025.
Dimensioni: le gamme dimensionali ammesse per una barra good delivery sono le seguenti:
Lunghezza (Top): 250 millimetri +/- 40 millimetri
Larghezza (Top): 70 millimetri +/- 15 millimetri
Altezza: 35 millimetri +/- 10 millimetri
Finezza: il titolo minimo accettabile è 995,0 per mille di oro.
Il mancato rinvio, congiuntamente alla presenza degli ulteriori requisiti di peso e purezza, porta alla logica deduzione che il concetto di lingotto e placchetta sia da intendersi in forma ampia, riferendosi a determinate tipologie di forma accettate dal mercato dell’oro.
La conseguenza logica è che la nozione include sicuramente il lingotto Good Delivery, ma la sua portata è ben più ampia.
Secondo il dizionario Garzanti, lingotto è “massello di metallo ottenuto per colata e destinato a successive lavorazioni: un lingotto d’acciaio, d’oro”.
Il concetto si amplia notevolmente e risulta utile l’analisi dello stesso articolo oggi art. 344 della Direttiva 112/2006/CE nelle altre principali lingue dell’Unione Europea:
- INGLESE: (1) gold, in the form of a bar or a wafer of weights accepted by the bullion markets.
- SPAGNOLO: (1) el oro en barras o láminas de peso aceptado en los mercados de lingotes.
- FRANCESE: (1) l’or, sous la forme d’une barre ou d’une plaquette, d’un poids accepté sur les marchés de l’or;
- TEDESCO: (1) Gold in Barren– oder Plättchenform mit einem von den Goldmärkten akzeptierten Gewicht
Sorprendentemente nella altre lingue la formulazione letterale non è “lingotto”, ma di barra d’oro, concetto più ampio, cui anche il London Bullion Market Association fa riferimento.
In Inglese il termine lingotto è traducibile come INGOT (A block of steel, gold, silver, or other metal, typically oblong in shape – Oxford Dictionary), mentre il termine barra è più generico e include diverse forme: non per altro il lingotto è una barra con determinati requisiti.
Sulla base è possibile interpretare il concetto di lingotto (rectius barra) ai fini della normativa IVA come prodotto di un procedimento di fusione che ha per risultato una forma a parallelepipedo accettato dal mercato, senza una perfetta coincidenza con il termine tecnico proprio, ma con un “intorno” ben più ampio (barra d’oro).
Dopo l’analisi del termine lingotto, occorre recuperare il secondo, placchetta, nozione non presente nel diritto positivo.
Una prima distinzione nei termini deriva anche dalla modalità di realizzazione industriale: il lingotto (barra) è ottenuto per fusione, mentre la placchetta per lavorazione successiva di pressione / forgiatura a stampo del lingotto (barra).
Nuovamente la Garzanti definisce placca: “lamina di metallo o di materiale simile usata per lo più come rivestimento: un camino dal rivestimento interamente costruito con placche d’acciaio dim. Placchetta”. La Treccani definisce “placca s. f. [dal fr. plaque, der. di plaquer: v. placcare]. – Genericam., pezzo di metallo, di pietra o di altra materia, largo e piatto (sinon., in alcune accezioni, di piastra).”
Detta definizione, congiuntamente con quella proveniente dalle altre lingue porta ad un termine comune: lamina che è una lastra molto sottile.
La normativa tributaria italiana, unica in Europa, all’articolo 3 comma 11 della legge 17.01.2000, n. 7 prevede:
“Le disposizioni di cui agli articoli 10, numero 11), e 68, lettera b), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, devono intendersi applicabili alle operazioni aventi per oggetto oro in lamina [anche – parola abrogata dall’art. 42 L. 342/2000] se effettuate anteriormente alla data di entrata in vigore della presente legge.”
La modifica ad opera della 342/2000 pare sottintendere che dopo una prima equiparazione dell’oro in lamina all’oro da investimento, abbia voluto limitare detta equiparazione solo al passato.
In realtà era intenzione del Legislatore chiudere il contenzioso precedente alla legge 7/2000 con tale norma interpretativa e, a nostro avviso, l’eliminazione della parola “anche” è solamente funzionale per limitare detto aspetto interpretativo al passato, come del resto la successiva modifica.
Il recupero del “wording” degli altri paesi rende detto “anche” pleonastico, potendo essere l’oro in lamina attratto nel concetto di oro da investimento.
Dovendo interpretare in ottica comunitaria il termine comune oro in LAMINA, i testi variano (vedi sopra) da WAFER, LÁMINAS, PLAQUETTE e PLÄTTCHENFORM: da ciò è possibile indicare che detto aspetto può intendere due diversi aspetti:
- Rivestitura di una lamina metallica.
- Prodotto siderurgico ottenuto per lavorazione al laminatoio.
Un prodotto laminato attraverso la rivestitura di una lamina di oro non integra né può integrare il concetto di oro da investimento, mentre il prodotto siderurgico ottenuto per lavorazione deve essere adeguatamente analizzato.
Il prodotto siderurgico in INGLESE (fonte Customs Tariff Notex CCD 71.08) è rolled gold, Spagnolo chapado de oro (stessa fonte) ed in francese plaqué OR o doublé d’OR.
La lamina come prodotto siderurgico potrebbe non integrare perfettamente (con qualche riserva) la ratio sottesa all’oro da investimento, ma vista la presenza del concetto di placchetta e di lastra (che è alla base della placchetta) si potrebbe interpretare, funzionalmente alla ratio della normativa, nella seguente maniera:
Oro in lamina: prodotto intermedio pronto per la lavorazione (oro industriale) che può servire per laminare altri prodotti o essere lavorata tal quale, quindi lastra con spessore trascurabile.
Oro in Placchette: prodotto da investimento che per diventare oro industriale (ed essere atto alla trasformazione) necessita di ulteriore lavorazione, quindi definibile quale lastra che ha uno spessore non trascurabile.
Detta interpretazione potrebbe rispondere all’esigenza di una interpretazione sistemica e coerente del requisito di “forma” con le finalità della esenzione IVA.
Commiss. Trib. Prov. Lombardia Milano Sez. XVI, Sent., 25-07-2014, n. 6171
Commiss. Trib. Prov. Lombardia Milano Sez. XVI, Sent., 25-07-2014, n. 6171
Svolgimento del processo – Motivi della decisione
Ricorso avverso n. 3 avvisi di accertamento, per gli anni 2007, 2008 e 2009, emessi dall’Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale II di Milano, con i quali veniva accertata una maggiore imposta IVA, sulla base del “regime del margine”.
Con ricorso depositato il 17 gennaio 2013, il ricorrente, sig. XXX, titolare della ditta “YYY” (esercente l’attività di commercio all’ingrosso di metalli non ferrosi, e cessata il 31 dicembre 2011) impugnava gli avvisi di accertamento in epigrafe.
Con detti atti impositivi, l’A.F. accertava a carico dell’impresa individuale sopra indicata la maggiore imposta IVA di Euro. *****,27.= (per l’anno 2007), di Euro. *****,71.= (per l’anno 2008) ed Euro. *****,89 = (per il 2009).
Tali atti traevano origine dal P.V.C. redatto e notificato il 17 gennaio 2012 dalla Guardia di Finanza – Compagnia di N., a conclusione di una verifica fiscale ai finiII.DD., IRAP ed IVA, per il periodo 1 gennaio 2007 – 9 settembre 2011.
In particolare, la ditta veniva sottoposta a verifica fiscale nell’ambito di controlli condotti dalla G.d.F. nel settore del commercio di oro usato.
L’attività ispettiva veniva eseguita operando riscontri tra i dati presenti negli archivi informatici in uso all’A.F., i fatti emersi dalla documentazione contabile-fiscale prodotta dal contribuente e la normativa applicabile al settore dell’attività in questione.
Emergeva così che il contribuente aveva assoggettato alcune operazioni attive effettuate nel corso del triennio 2007-2009 ad un regime IVA non applicabile ( c.d. “reverse charge” o inversione contabile), in quanto propriamente dettato per un settore di attività diverso da quello in cui lo stesso operava.
Nello specifico, i verificatori riscontravano che l’impresa verificata aveva emesso, nell’anno 2007, n. 37 fatture per un importo complessivo di Euro. ******,78.= erroneamente applicando il meccanismo dell’inversione contabile in luogo di quello corretto “del margine”, come disciplinato dal D.L. n. 41 del 1995, agli artt. 36 e ss; nel corso del 2008 emetteva n. 37 fatture, per un importo di Euro. ******,97.=, mentre nel corso del 2009 emetteva n. 31 fatture per un importo complessivo di Euro. ******,23.=.
Avverso il P.V.C. la parte presentava proprie osservazioni a’sensi dell’art. 12, comma 7 della L. n. 212 del 2000.
L’ufficio, tuttavia, pur tenendo conto di tali osservazioni, sulla base delle risultanze del P.V.C., procedeva al recupero dell’imposta IVA evasa, secondo gli importi ricostruiti dalla G.d.F. in corso di verifica. Sulla base di ciò, veniva accertata, a’sensi dell’art. 54, commi 5-8 del D.P.R. n. 633 del 1972 la maggiore IVA come sopra indicata.
Con proprio ricorso cumulativo, parte ricorrente impugnava i tre avvisi di accertamento ritenuti illegittimi ed infondati.
Precisava preliminarmente di operare esclusivamente nel settore del recupero di metalli preziosi, non più utilizzabili da un acquirente finale, e pertanto, sottolineava di non svolgere attività di commercializzazione degli stessi, non destinando detti beni al consumo finale, ma di rivenderli esclusivamente ad aziende che poi li sottoponevano a procedimenti industriali di fusione e successiva affinazione chimica per il recupero del materiale prezioso.
L’attività esercitata rientrava pertanto in quelle dei c.d. “Compro Oro”, che acquistavano oggetti preziosi usati e/o avariati (c.d. rottami auriferi) da soggetti privati per poi rivenderli a società specializzate (fonderie o altri operatori) con qualifica professionale nel recupero dell’oro.
Spiegava che le società destinatarie (clienti del ricorrente) non erano consumatori finali in quanto non utilizzavano il prodotto acquistato nello stato in cui lo ritiravano e non rivendevano al pubblico gli stessi beni ritirati; si limitavano a sottoporli a procedimenti di lavorazione primaria industriale, con trattamento chimico di fusione per trarne l’oro fino in forma di lingotti d’oro da investimento.
Parte ricorrente affermava e ribadiva, pertanto, che l’oro venduto era da considerare quale “rottame aurifero”
In diritto, il contribuente eccepiva l’illegittimità degli atti impugnati per effetto dell’applicazione della L. n. 7 del 2000 e dei successivi chiarimenti in materia di oro da parte di Banca d’Italia.
Ancora, lamentava l’illegittimità degli accertamenti per infondata contestazione della corretta applicazione del meccanismo dell’inversione contabile ex art. 17, comma 5 del D.P.R. n. 633 del 1972. Ribadiva, al proposito, l’inapplicabilità, nel caso di specie, del regime del margine che, a suo dire, poteva essere applicato soltanto nel caso in cui i beni ceduti fossero utilizzati dal consumatore finale.
Lamentava inoltre l’assoluta carenza di elementi probatori, in quanto le riprese erano basate su dati non dimostrati.
Eccepiva poi la violazione e falsa applicazione del principio di neutralità dell’IVA, già versata a suo tempo, all’atto dell’acquisto del bene da parte del consumatore finale, assolta dal consumatore finale. Per tale motivo, il ricorrente affermava che la pretesa di un nuovo versamento IVA sulle operazioni in contestazione appariva del tutto infondata in quanto le operazioni erano già state assoggettate ad IVA con il meccanismo del reverse charge e l’imposta, dunque, era stata correttamente assolta dal cessionario invece che dal cedente.
Sulla base di quanto eccepito, il ricorrente chiedeva l’annullamento degli accertamenti de quibus.
L’ufficio accertatore, con controdeduzioni depositate il 14 febbraio 2013, si costituiva in giudizio ribadendo la legittimità del proprio operato.
Evidenziava che per disposizione normativa (art. 3, L. n. 7 del 2000, il sistema dell’inversione contabile era applicabile al settore del commercio di oro.
In virtù della citata legge, il commercio di oro era professionalmente esercitabile soltanto da alcuni soggetti (banche o altri soggetti, previa comunicazione alla Banca d’Italia) in possesso di particolari requisiti relativi alla forma giuridica (società di capitali), al capitale sociale (non inferiore a quello minimo previsto per le S.p.A.).
Nel caso di specie, il contribuente verificato (impresa individuale) non poteva qualificarsi come operatore professionale nel commercio di oro, ma piuttosto come “negozio compro oro”, per il quale, in mancanza di una specifica disciplina, a detta dell’ufficio si rendeva applicabile quella dettata per il commercio di beni usati, che agli artt. 36 e ss. del D.L. n. 41 del 1995, prevedeva il c.d. “regime del margine”.
Ciò in quanto, in primis, il contribuente, essendo impresa individuale, non possedeva i requisiti richiesti per avere la qualifica professionale; in secondo luogo poiché i beni venduti, sebbene documentalmente definiti come “rottami d’oro”, a detta dell’AdE e dei verificatori, non potevano nella realtà considerarsi tali. L’esame del magazzino del contribuente (ricostruito sulla base dei registri del commercio di beni usati) nonché l’assenza di un laboratorio di trasformazione, avevano infatti dimostrato, a suo dire, che i beni in questione non consistevano in semilavorati d’oro destinati ad un uso intermedio di recupero e di trasformazione, bensì in manufatti finiti.
Concludeva ribadendo la non applicabilità, nel caso di specie, del reverse charge e l’applicabilità, invece, del regime del margine, considerato comunque un regime di favore per il contribuente che, in alternativa, dovrebbe scontare l’imposta sul valore pieno del bene che, così, sarebbe ulteriormente tassato.
Alla luce di quanto osservato, l’ufficio chiedeva il rigetto del ricorso ed il riconoscimento della legittimità del proprio operato.
Con proprie memorie illustrative del 26 maggio 2014, il ricorrente produceva ulteriore documentazione a propria difesa, replicava alle controdeduzioni dell’ufficio ed insisteva nell’accoglimento del proprio ricorso.
Presenti all’udienza le parti che hanno insistito nelle loro richieste ed eccezioni.
La Sezione giudicante così decide. L’operato dell’ufficio è corretto e, quindi, viene confermato tout court. Nello specifico, i verificatori hanno riscontrato che l’impresa ha emesso, nell’anno 2007, n. 37 fatture, per un importo complessivo di Euro ******,78, erroneamente applicando il meccanismo dell’inversione contabile in luogo di quello corretto del margine, come disciplinato dal D.L. n. 41 del 1995, agli artt. 36 e seguenti. Così dicasi pure che nel corso del 2008 ha emesso n. 37 fatture, per l’importo complessivo di Euro ******,97 e che nel corso 2009 ha emesso n. 31 fatture, per un importo complessivo di Euro ******,23. L’ufficio ha provveduto, correttamente, al recupero dell’imposta IVA evasa, secondo gli importi ricostruiti sopra riportati, dalla Guardia di Finanza in corso di verifica. Per questo Giudice, le disposizioni normative (art. 3, L. 17 gennaio 2000, n. 7, riguardanti il sistema dell’inversione contabile, applicabile al settore del commercio d’oro, non possono essere applicate nel caso de quo. Il contribuente verificato, non può qualificarsi come operatore professionale nel commercio dell’oro, nel senso generale di cui alla comunicazione di Banca d’Italia, ma piuttosto come “negozio compra oro”, per il quale, in mancanza di una specifica disciplina, si rende applicabile quella dettata per il commercio di beni usati, che agli artt. 36 e seguenti del D.L. n. 41 del 1995, prevede il cosiddetto regime del margine.
I requisiti che gli operatori professionali devono possedere sono riferiti, in primis, alla forma giuridica del soggetto economico attraverso il quale viene esercitata l’attività, che deve essere necessariamente costituita sotto forma di: società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata e cooperative con capitale non inferiore a quanto previsto per le S.P.A.
Alla luce di quanto sopra, l’odierna ricorrente non è una società di capitale, né risulta aver dato preventiva comunicazione, prevista qualora si effettuasse il commercio di oro industriale o da investimento, di inizio attività alla Banca d’Italia. In virtù dell’art. 3, L. 17 gennaio 2000, n. 7, il commercio di oro è professionalmente esercitabile solo da banche o, previa comunicazione alla Banca d’Italia, da soggetti in possesso di particolari requisiti relativi alla forma giuridica (società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata), al capitale sociale (non inferiore a quello minimo previsto per le società per azioni) e all’integrità ed onorabilità dei partecipanti al capitale, etc. Il contribuente non può qualificarsi come operatore professionale nel commercio dell’oro, nel senso sopra descritto, ma piuttosto come “negozio compro oro”, per il quale, in mancanza di una specifica disciplina, si rende applicabile quella dettata per il commercio di beni usati, che agli artt. 36 e seguenti del decreto legge più volte citato, prevede il cosiddetto regime del margine.
Questo Collegio giudicante giunge a tale conclusione, per due ordini di ragioni:
– in primo luogo perché, trattandosi di impresa individuale, il contribuente non possiede i requisiti richiesti dalla citata normativa speciale;
– in secondo luogo perché i beni venduti, sebbene documentalmente definiti come “rottami d’oro” non possono nella realtà considerarsi tali. L’esame del magazzino del contribuente (ricostruito sulla base dei registri del commercio dei beni usati) nonché l’assenza di un laboratorio di trasformazione hanno dimostrato che i beni in questione non consistevano in semilavorati d’oro destinati ad uso intermedio di recupero e trasformazione, ma in manufatti finiti.
Tenuto conto di quanto sopra, il ricorso del contribuente non può essere accolto e l’operato dell’ufficio trova piena e totale conferma.
Le spese di lite, poste a carico di parte soccombente, vengono quantificate in complessivi Euro 2.000,00.
Il Collegio giudicante
P.Q.M.
respinge il ricorso e condanna parte ricorrente a rifondere all’ufficio le spese di giudizio liquidate in complessivi Euro 2.000,00.
Milano, il 16 giugno 2014.
VAT Taxation of Gold in the European Union’, Stefano Capaccioli, Issue 2, pp. 85–101 EC TAX REVIEW http://ow.ly/v2chb
Da Altalex (http://www.altalex.com/index.php?idnot=68243)
Primi effetti della risoluzione n° 92/E/13 dell’Agenzia delle Entrate: le attività di “compra oro” applicano il regime Iva dell’inversione contabile indipendentemente dalla natura del bene destinato alla fusione (C.T.R. della Toscana, n° 857/30/14)
I giudici della Commissione Tributaria Regionale della Toscana con la recente sentenza n° 857/30/14 (depositata in cancelleria il 28.04.2014), hanno risolto – ai sensi della nuova risoluzione n° 92/E/13 dell’A.d.E. – la nota questione riguardante il regime Iva più corretto da applicare (per le attività dei compra oro[1], in relazione alla fusione di rottami), stabilendo che per tale categoria di contribuenti (in virtù dei beni destinati alla mera fusione) vige il meccanismo del c.d. reverse charge[2].
In buona sostanza, a nulla rileva la natura e la tipologia del bene (“sia esso da considerare usato o rottame”), difatti l’elemento decisivo è rappresentato dalla oggettiva ed incontestabile destinazione dell’oggetto, ovvero sia fuso e/o rottamato presso imprese specializzate.
I fatti del processo
La controversia in parola traeva origine da una verifica fiscale svolta dalla Guardia di Finanza presso la sede del “compro oro”, in forza della quale i verificatori rilevavano che il contribuente acquistava gioielli (usati e rottami) da privati e, successivamente, li rivendeva ad operatori professionisti nel settore dell’oro[3].
In particolare, secondo la ricostruzione dei fatti operata dai finanzieri, il contribuente attribuiva “indebitamente”, ad una parte della suddetta merce, la natura di “rottami d’oro usati”, applicando il regime Iva dell’inversione contabile e non quello sul margine (D.L. 23 febbraio 1995, n° 41, convertito in Legge 22 marzo 1995, n° 85[4]).
Proprio sul punto, la normativa in questione (art. 17, comma 5, D.P.R. n° 633/72) prevede che “per le cessioni di materiale di oro e per quelle di prodotti semilavorati […] al pagamento dell’imposta è tenuto il cessionario, se soggetto passivo di imposta nel territorio dello Stato”.
A maggior chiarimento, nella Risoluzione n° 375/E del 28 novembre 2002 era stato stabilito che “anche l’imposta sugli acquisti di rottami di gioielli d’oro, destinati ad essere sottoposti al procedimenti industriale di fusione e successiva affinazione chimica per il recupero del materiale prezioso ivi contenuto, può essere assolta mediante la particolare procedura prevista dall’art. 17, comma 5, trattandosi di semilavorato privo di uno specifico uso o destinazione, essendo necessario un ulteriore stadio di lavorazione o trasformazione che ne consenta l’utilizzo da parte del consumatore finale”.
In generale, trova pacifica applicazione il regime del reverse charge, laddove il cessionario (acquirente) dei “presunti” rottami non li destini al consumo finale, nonché operi esclusivamente nel settore del recupero dei materiali preziosi e non nella commercializzazione dei gioielli.
Per effetto del citato Processo Verbale di Constatazione, l’Agenzia delle Entrate emetteva quattro avvisi di accertamento (per gli anni di imposta 2006 – 2009), finalizzati – appunto – al recupero dell’Iva nei confronti del contribuente (esercente l’attività di c.d. compra oro) pari ad €. 67.437,00, oltre interessi maturati e sanzioni irrogate.
In breve, l’Ufficio – riprendendo pedissequamente i rilievi della GdF – addebitava al soggetto interessato un’errata applicazione del regime Iva nella fusione dei rottami di oro (inversione contabile, anziché il meccanismo del “margine”).
Secondo la tesi dell’Ufficio (confermata dai giudici di primo grado con la sentenza n° 161/4/12 della C.T.P. di Lucca), il contribuente aveva effettuato “la cessione meramente documentale di rottami d’oro, materiale d’oro, e/o gioielli d’oro avariati, in luogo di effettive cessioni di oggetti di oreficerie e di gioiellerie d’oro usati […] attribuendo, tuttavia, alla stessa merce nei documenti fiscali la natura di rottami d’oro usati”.
Per tale ragione, l’Amministrazione finanziaria rimarcava l’errata applicazione dell’inversione contabile (c.d. reverse charge) prevista dal citato art. 17, atteso che i beni venduti per la fusione non erano rottami, bensì gioielli usati (in tale ipotesi, secondo la tesi dell’Agenzia delle Entrate, doveva essere applicata l’Iva sul margine).
Il ricorrente – nelle more del primo giudizio – sosteneva l’assoluta legittimità del proprio operato (applicazione dell’inversione contabile): a tal fine, aveva prodotto documentazione idonea (atti di acquisto del gioiello dal privato, registro beni usati[5], documenti di trasporto firmati dal destinatario, fatture emesse per la cessione dei beni alla società di fonderia, esame chimico sui rottami inviati alla fusione), diretta a comprovare – oltre ogni ragionevole dubbio – che i gioielli ceduti alle imprese specializzate nella fusione fossero veri e propri “rottami” e non gioielli “usati”; tuttavia la C.T.P. di Lucca respingeva il ricorso. Avverso tale pronuncia, il contribuente proponeva appello.
La decisione dei giudici
In breve, la Commissione Tributaria Regionale della Toscana ha ribaltato la decisione dei giudici di prime cure ed ha annullato la sentenza impugnata, applicando gli effetti della nuova Risoluzione n° 92/E del 12.12.2013, nella quale l’Amministrazione finanziaria ha stabilito che l’applicazione dell’inversione contabile alle cessioni nel settore dei “compra oro” riguarda “non solamente i rottami in senso stretto, ma qualsiasi bene di oro usato, a prescindere dalle condizioni in cui si trova (sia esso integro ovvero rotto o difettoso, riparabile o meno), in considerazione della destinazione di tali materiali”.
A ben vedere, ciò che rileva – ai fini del meccanismo Iva corretto da applicare in siffatto ambito – è la destinazione “finale” dei gioielli, ossia se inviati unicamente per la loro “fusione” oppure per un nuovo “riutilizzo” (in seguito, ad esempio, ad un intervento di riparazione).
In altri termini, se il cessionario dei gioielli (rottami o usati) svolge un’attività di fusione e/o trasformazione industriale del metallo, è automatica l’applicazione dell’inversione contabile, atteso che quello che rileva non è la natura del bene trasmesso alla fusione, bensì la propria destinazione.
Difatti, l’appellante – già nel ricorso introduttivo – aveva dimostrato che i gioielli ceduti fossero stati “rottamati” da una società proprio di fusione/trasformazione, la quale non operava (all’epoca dei fatti contestati) nella commercializzazione dei gioielli.
Non solo, a dimostrazione dell’attività di fusione del cessionario, il contribuente aveva allegato – per ogni singola attività di fusione svolta, come del resto evidenziato dagli stessi giudici regionali – “la tipologia dell’acquisto, la grammatura, il prezzo pagato, la fattura, il destinatario e la destinazione del bene (fusione e/o trasformazione)”, quindi era stato assolto l’onere probatorio posto a carico del contribuente.
In definitiva, secondo i giudici, era stata raggiunta la dimostrazione circa la natura di rottami dei beni, pertanto l’applicazione dell’inversione contabile era corretta (vedi art. 17, c. 5, D.P.R. n° 633/72), difatti “poiché tale documentazione non è stata contestata dall’Ufficio, non si può validamente sostenere che la destinazione finale dei beni (usati o rottami) sia stata diversa dalla fusione e/o trasformazione, per cui si applica l’inversione contabile”.
In conclusione, l’appellante – in forza della produzione documentale mai contestata dall’Ufficio, art. 115 c.p.c. – è riuscito a comprovare “la tipologia, la grammatura” e la fusione del rottame, di conseguenza trova indubbia applicazione la menzionata risoluzione, la quale – per una sua corretta operatività – pone “risalto solo alla destinazione del bene”.
(Altalex, 1 agosto 2014. Nota di Federico Marrucci)
________________
[1] Come noto, la disciplina Iva nel settore del commercio dell’oro è stata riscritta dalla legge n° 7 del 7 gennaio 2010, la quale ha introdotto – nel nostro ordinamento – un regime specifico per le transazioni in oro.
In buona sostanza, il commercio oro, ai sensi dell’art. 1, comma 1 della legge richiamata è rappresentato da due categorie: 1) l’oro da investimento, di cui alla lettera a), ossia oro in forma di lingotti o placchette di peso accettato dal mercato dell’oro, superiore ad 1 grammo, monete d’oro, secondo una serie di parametri indicati alla lettera citata e b) l’oro industriale (oro in forma di semilavorati, sia in qualunque altra forma e purezza).
Pertanto la prima classificazione rappresenta un’elencazione ben determinata a c.d. numero chiuso, quindi tutto ciò che non rientra in tale categoria, viene annoverato automaticamente nella seconda.
Dall’estrema analiticità e precisione circa la definizione dell’oro da investimento (lettera a), viene rimarcata la natura sostanzialmente residuale della definizione dell’oro industriale – lettera b.
In altri termini, laddove venga a mancare uno dei requisiti tassativamente richiesti per integrare la definizione di oro da investimento, allora il bene sarà considerato oro “ad uso prevalentemente industriale” di cui alla lettera b);
[2] L’art. 17, comma 5, D.P.R. n° 633/72 prevede che per le cessioni d’oro diverso da quello di investimento (c.d. oro industriale), compreso i rottami, si applica un regime d’imponibilità speciale, ossia quello dell’inversione contabile.
E’ fatto notorio quindi, che laddove trova ragion d’essere tale meccanismo (ai fini Iva) l’imposta viene assolta dal cessionario (se soggetto passivo d’imposta nel territorio dello Stato italiano), il quale deve integrare la fattura con la relativa aliquota Iva.
In termini pratici, il cedente (ovvero sia il venditore) emette fattura senza addebitare l’imposta ed indica sulla stessa che si tratta di una operazione art. 17, comma 5 D.P.R. n° 633/72, come avvenuto nel caso in questione;
[3] Anche su questo punto, l’Amministrazione finanziaria – in via preliminare – aveva qualificato come “illegittima” l’attività di compro oro effettuata dal contribuente, atteso che quest’ultimo non aveva provveduto a chiedere alla Banca d’Italia la specifica autorizzazione per commerciare nel settore dell’oro (ed in generale dei gioielli). La C.T.R. della Toscana ha accolto la tesi difensiva dell’appellante: “giusta la circolare della Banca d’Italia 28/05/2010, i negozi di compra oro non devono comunicare l’inizio delle attività, non possono fondere oggetti preziosi usati o avariati per conto proprio, ma possono rivenderli a privati e/o fonderie”;
[4] Tale norma sancisce l’applicazione dell’Iva sul margine sui beni usati (denominati c.d. d’occasione), che dovranno essere rivenduti tali e quali all’epoca dell’acquisto ovvero dopo aver subito una riparazione. Per chiarire i termini della previsione normativa, la successiva Circolare n° 177/E del 22.06.1995 ha stabilito che la riparazione non deve modificare la tipologia del bene, anche se lo stesso viene utilizzato ad altro scopo;
[5] In altre parole, dal “Registro dei beni usati, Antichità e prezzi” si rileva come il contribuente, per ogni acquisto di materiale oro, avesse specificato la tipologia del bene acquistato dal privato, evidenziando peraltro la caratteristica di “rottame” (o di oggetto suscettibile di una successiva rivendita), nonché il relativo peso in grammi: detto registro è tenuto ai sensi del Testo Unico delle Leggi di Pubblica Sicurezza (R.D. 18 giugno 1931, n° 733 e D.P.R. n° 441/97 ai fini fiscali) sotto la sorveglianza della Questura, al fine di garantire la veridicità e l’attendibilità di detto registro. Per le sue caratteristiche, lo stesso soddisfa le esigenze dell’art. 39 del D.P.R. n° 633/72 (registro di carico e scarico) e del D.P.R. 441/97, in tema di presunzione di acquisto e di cessione, in tema di I.V.A., nonché gli obblighi richiesti dalle norme di pubblica sicurezza che regolano il commercio di oggetti preziosi usati.
Su quest’ultimo aspetto, la Circolare n° 193/E del 23 luglio 1998 in tema di “presunzioni di cessione e di acquisto” stabilisce, al punto 3, che per superare la presunzione di acquisto dei beni senza pagamento dell’imposta (come quello effettuato da un privato), occorre fornire titolo di provenienza dei beni stessi attraverso lo scontrino, la fattura o con l’annotazione nel libro giornale o in altro libro tenuto a norma del codice civile o in apposito registro con l’indicazione delle generalità del cedente, nonché della natura, qualità e quantità dei beni e della data di ricezione.
/ compra oro / imposta sul valore aggiunto / regime / Federico Marrucci /
Commissione Tributaria Regionale Firenze
Sentenza 28 aprile 2014, n. 857
Commiss. Trib. Prov. Lombardia Milano Sez. XVI, Sent., 25-07-2014, n. 6171
Svolgimento del processo – Motivi della decisione
Ricorso avverso n. 3 avvisi di accertamento, per gli anni 2007, 2008 e 2009, emessi dall’Agenzia delle Entrate, Direzione Provinciale II di Milano, con i quali veniva accertata una maggiore imposta IVA, sulla base del “regime del margine”.
Con ricorso depositato il 17 gennaio 2013, il ricorrente, sig. XXX, titolare della ditta “YYY” (esercente l’attività di commercio all’ingrosso di metalli non ferrosi, e cessata il 31 dicembre 2011) impugnava gli avvisi di accertamento in epigrafe.
Con detti atti impositivi, l’A.F. accertava a carico dell’impresa individuale sopra indicata la maggiore imposta IVA di Euro. *****,27.= (per l’anno 2007), di Euro. *****,71.= (per l’anno 2008) ed Euro. *****,89 = (per il 2009).
Tali atti traevano origine dal P.V.C. redatto e notificato il 17 gennaio 2012 dalla Guardia di Finanza – Compagnia di N., a conclusione di una verifica fiscale ai finiII.DD., IRAP ed IVA, per il periodo 1 gennaio 2007 – 9 settembre 2011.
In particolare, la ditta veniva sottoposta a verifica fiscale nell’ambito di controlli condotti dalla G.d.F. nel settore del commercio di oro usato.
L’attività ispettiva veniva eseguita operando riscontri tra i dati presenti negli archivi informatici in uso all’A.F., i fatti emersi dalla documentazione contabile-fiscale prodotta dal contribuente e la normativa applicabile al settore dell’attività in questione.
Emergeva così che il contribuente aveva assoggettato alcune operazioni attive effettuate nel corso del triennio 2007-2009 ad un regime IVA non applicabile ( c.d. “reverse charge” o inversione contabile), in quanto propriamente dettato per un settore di attività diverso da quello in cui lo stesso operava.
Nello specifico, i verificatori riscontravano che l’impresa verificata aveva emesso, nell’anno 2007, n. 37 fatture per un importo complessivo di Euro. ******,78.= erroneamente applicando il meccanismo dell’inversione contabile in luogo di quello corretto “del margine”, come disciplinato dal D.L. n. 41 del 1995, agli artt. 36 e ss; nel corso del 2008 emetteva n. 37 fatture, per un importo di Euro. ******,97.=, mentre nel corso del 2009 emetteva n. 31 fatture per un importo complessivo di Euro. ******,23.=.
Avverso il P.V.C. la parte presentava proprie osservazioni a’sensi dell’art. 12, comma 7 della L. n. 212 del 2000.
L’ufficio, tuttavia, pur tenendo conto di tali osservazioni, sulla base delle risultanze del P.V.C., procedeva al recupero dell’imposta IVA evasa, secondo gli importi ricostruiti dalla G.d.F. in corso di verifica. Sulla base di ciò, veniva accertata, a’sensi dell’art. 54, commi 5-8 del D.P.R. n. 633 del 1972 la maggiore IVA come sopra indicata.
Con proprio ricorso cumulativo, parte ricorrente impugnava i tre avvisi di accertamento ritenuti illegittimi ed infondati.
Precisava preliminarmente di operare esclusivamente nel settore del recupero di metalli preziosi, non più utilizzabili da un acquirente finale, e pertanto, sottolineava di non svolgere attività di commercializzazione degli stessi, non destinando detti beni al consumo finale, ma di rivenderli esclusivamente ad aziende che poi li sottoponevano a procedimenti industriali di fusione e successiva affinazione chimica per il recupero del materiale prezioso.
L’attività esercitata rientrava pertanto in quelle dei c.d. “Compro Oro”, che acquistavano oggetti preziosi usati e/o avariati (c.d. rottami auriferi) da soggetti privati per poi rivenderli a società specializzate (fonderie o altri operatori) con qualifica professionale nel recupero dell’oro.
Spiegava che le società destinatarie (clienti del ricorrente) non erano consumatori finali in quanto non utilizzavano il prodotto acquistato nello stato in cui lo ritiravano e non rivendevano al pubblico gli stessi beni ritirati; si limitavano a sottoporli a procedimenti di lavorazione primaria industriale, con trattamento chimico di fusione per trarne l’oro fino in forma di lingotti d’oro da investimento.
Parte ricorrente affermava e ribadiva, pertanto, che l’oro venduto era da considerare quale “rottame aurifero”
In diritto, il contribuente eccepiva l’illegittimità degli atti impugnati per effetto dell’applicazione della L. n. 7 del 2000 e dei successivi chiarimenti in materia di oro da parte di Banca d’Italia.
Ancora, lamentava l’illegittimità degli accertamenti per infondata contestazione della corretta applicazione del meccanismo dell’inversione contabile ex art. 17, comma 5 del D.P.R. n. 633 del 1972. Ribadiva, al proposito, l’inapplicabilità, nel caso di specie, del regime del margine che, a suo dire, poteva essere applicato soltanto nel caso in cui i beni ceduti fossero utilizzati dal consumatore finale.
Lamentava inoltre l’assoluta carenza di elementi probatori, in quanto le riprese erano basate su dati non dimostrati.
Eccepiva poi la violazione e falsa applicazione del principio di neutralità dell’IVA, già versata a suo tempo, all’atto dell’acquisto del bene da parte del consumatore finale, assolta dal consumatore finale. Per tale motivo, il ricorrente affermava che la pretesa di un nuovo versamento IVA sulle operazioni in contestazione appariva del tutto infondata in quanto le operazioni erano già state assoggettate ad IVA con il meccanismo del reverse charge e l’imposta, dunque, era stata correttamente assolta dal cessionario invece che dal cedente.
Sulla base di quanto eccepito, il ricorrente chiedeva l’annullamento degli accertamenti de quibus.
L’ufficio accertatore, con controdeduzioni depositate il 14 febbraio 2013, si costituiva in giudizio ribadendo la legittimità del proprio operato.
Evidenziava che per disposizione normativa (art. 3, L. n. 7 del 2000, il sistema dell’inversione contabile era applicabile al settore del commercio di oro.
In virtù della citata legge, il commercio di oro era professionalmente esercitabile soltanto da alcuni soggetti (banche o altri soggetti, previa comunicazione alla Banca d’Italia) in possesso di particolari requisiti relativi alla forma giuridica (società di capitali), al capitale sociale (non inferiore a quello minimo previsto per le S.p.A.).
Nel caso di specie, il contribuente verificato (impresa individuale) non poteva qualificarsi come operatore professionale nel commercio di oro, ma piuttosto come “negozio compro oro”, per il quale, in mancanza di una specifica disciplina, a detta dell’ufficio si rendeva applicabile quella dettata per il commercio di beni usati, che agli artt. 36 e ss. del D.L. n. 41 del 1995, prevedeva il c.d. “regime del margine”.
Ciò in quanto, in primis, il contribuente, essendo impresa individuale, non possedeva i requisiti richiesti per avere la qualifica professionale; in secondo luogo poiché i beni venduti, sebbene documentalmente definiti come “rottami d’oro”, a detta dell’AdE e dei verificatori, non potevano nella realtà considerarsi tali. L’esame del magazzino del contribuente (ricostruito sulla base dei registri del commercio di beni usati) nonché l’assenza di un laboratorio di trasformazione, avevano infatti dimostrato, a suo dire, che i beni in questione non consistevano in semilavorati d’oro destinati ad un uso intermedio di recupero e di trasformazione, bensì in manufatti finiti.
Concludeva ribadendo la non applicabilità, nel caso di specie, del reverse charge e l’applicabilità, invece, del regime del margine, considerato comunque un regime di favore per il contribuente che, in alternativa, dovrebbe scontare l’imposta sul valore pieno del bene che, così, sarebbe ulteriormente tassato.
Alla luce di quanto osservato, l’ufficio chiedeva il rigetto del ricorso ed il riconoscimento della legittimità del proprio operato.
Con proprie memorie illustrative del 26 maggio 2014, il ricorrente produceva ulteriore documentazione a propria difesa, replicava alle controdeduzioni dell’ufficio ed insisteva nell’accoglimento del proprio ricorso.
Presenti all’udienza le parti che hanno insistito nelle loro richieste ed eccezioni.
La Sezione giudicante così decide. L’operato dell’ufficio è corretto e, quindi, viene confermato tout court. Nello specifico, i verificatori hanno riscontrato che l’impresa ha emesso, nell’anno 2007, n. 37 fatture, per un importo complessivo di Euro ******,78, erroneamente applicando il meccanismo dell’inversione contabile in luogo di quello corretto del margine, come disciplinato dal D.L. n. 41 del 1995, agli artt. 36 e seguenti. Così dicasi pure che nel corso del 2008 ha emesso n. 37 fatture, per l’importo complessivo di Euro ******,97 e che nel corso 2009 ha emesso n. 31 fatture, per un importo complessivo di Euro ******,23. L’ufficio ha provveduto, correttamente, al recupero dell’imposta IVA evasa, secondo gli importi ricostruiti sopra riportati, dalla Guardia di Finanza in corso di verifica. Per questo Giudice, le disposizioni normative (art. 3, L. 17 gennaio 2000, n. 7, riguardanti il sistema dell’inversione contabile, applicabile al settore del commercio d’oro, non possono essere applicate nel caso de quo. Il contribuente verificato, non può qualificarsi come operatore professionale nel commercio dell’oro, nel senso generale di cui alla comunicazione di Banca d’Italia, ma piuttosto come “negozio compra oro”, per il quale, in mancanza di una specifica disciplina, si rende applicabile quella dettata per il commercio di beni usati, che agli artt. 36 e seguenti del D.L. n. 41 del 1995, prevede il cosiddetto regime del margine.
I requisiti che gli operatori professionali devono possedere sono riferiti, in primis, alla forma giuridica del soggetto economico attraverso il quale viene esercitata l’attività, che deve essere necessariamente costituita sotto forma di: società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata e cooperative con capitale non inferiore a quanto previsto per le S.P.A.
Alla luce di quanto sopra, l’odierna ricorrente non è una società di capitale, né risulta aver dato preventiva comunicazione, prevista qualora si effettuasse il commercio di oro industriale o da investimento, di inizio attività alla Banca d’Italia. In virtù dell’art. 3, L. 17 gennaio 2000, n. 7, il commercio di oro è professionalmente esercitabile solo da banche o, previa comunicazione alla Banca d’Italia, da soggetti in possesso di particolari requisiti relativi alla forma giuridica (società per azioni, società in accomandita per azioni, società a responsabilità limitata), al capitale sociale (non inferiore a quello minimo previsto per le società per azioni) e all’integrità ed onorabilità dei partecipanti al capitale, etc. Il contribuente non può qualificarsi come operatore professionale nel commercio dell’oro, nel senso sopra descritto, ma piuttosto come “negozio compro oro”, per il quale, in mancanza di una specifica disciplina, si rende applicabile quella dettata per il commercio di beni usati, che agli artt. 36 e seguenti del decreto legge più volte citato, prevede il cosiddetto regime del margine.
Questo Collegio giudicante giunge a tale conclusione, per due ordini di ragioni:
– in primo luogo perché, trattandosi di impresa individuale, il contribuente non possiede i requisiti richiesti dalla citata normativa speciale;
– in secondo luogo perché i beni venduti, sebbene documentalmente definiti come “rottami d’oro” non possono nella realtà considerarsi tali. L’esame del magazzino del contribuente (ricostruito sulla base dei registri del commercio dei beni usati) nonché l’assenza di un laboratorio di trasformazione hanno dimostrato che i beni in questione non consistevano in semilavorati d’oro destinati ad uso intermedio di recupero e trasformazione, ma in manufatti finiti.
Tenuto conto di quanto sopra, il ricorso del contribuente non può essere accolto e l’operato dell’ufficio trova piena e totale conferma.
Le spese di lite, poste a carico di parte soccombente, vengono quantificate in complessivi Euro 2.000,00.
Il Collegio giudicante
P.Q.M.
respinge il ricorso e condanna parte ricorrente a rifondere all’ufficio le spese di giudizio liquidate in complessivi Euro 2.000,00.
Milano, il 16 giugno 2014.
Commiss. Trib. Prov. Liguria Savona Sez. II, Sent., 08-06-2012, n. 56
La Sig.ra F.D.S.R.D.C., con domicilio fiscale in Loano (SV), ha proposto ricorso contro l’Agenzia delle Entrate Direzione Provinciale di Savona. La controversia attiene ad avviso di accertamento n. (…), notificato il 16.12.2011 e riguardante IVA per l’anno 2006. L’atto impositivo, adottato ai sensi dell’art.54 D.P.R. n. 633 del 1972, contiene l’appuramento di un volume di affari di Euro 152.099,00 (rispetto ai dichiarati Euro 3.640,00); conseguente la determinazione di un’imposta a debito di Euro 5.083,00, liquidata secondo la normativa in tema di “margine”, di cui all’art.36 D.L. n. 41 del 1995.
L’azione dell’Ufficio ha fatte proprie le risultanze del P.v.c. della G.di F. di Imperia, come formalizzate in data 9.11.2011. L’accertamento è stato emesso prima della scadenza dei 60 gg.previsti dall’art.12 comma 7 dello Statuto del Contribuente, per la presentazione di memorie da parte del contribuente, in quanto “gli ulteriori elementi di indagine relativi all’anno 2006, sono scaturiti solamente all’esito del P.v.c. del novembre 2011 in prossimità della decorrenza del termine per attivare il potere di accertamento per quell’anno.
In particolare, l’indagine della Finanza aveva riscontrata, ai fini della determinazione dell’esatto volume di affari dell’attività di “compro oro” svolta dalla Contribuente: – l’omessa indicazione al rigo VE32 dell’importo di Euro 21.157,00, quali operazioni non imponibili effettuate ai sensi dell’art.36 D.L. n. 41 del 1995; -l’omessa indicazione al rigo VE35 punto 1, di operazioni per Euro 127.302,00, effettuate ai sensi dell’art. 17 commi 5 e 6 D.P.R. n. 633 del 1972, tassate secondo il metodo c.d. del “reverse charge “.
La stessa indagine aveva condotto a contestare, alla Contribuente, di aver indebitamente applicato il meccanismo impositivo del “reverse charge “, in luogo di quello c.d. “del margine”. Ciò poiché, la ditta, non era dotata di laboratori ed attrezzatura che le potesse permettere la lavorazione o trasformazione dell’oro acquistato, per cui gli oggetti acquistati non potevano essere considerati “rottami d’oro”, bensì solo oggetti usati di oreficeria (come chiarito dalla Risoluzione n.375 del 28.11.2002).
– La Ricorrente – rappresentata e difesa in giudizio dagli Avv.ti Pietro Giannella e Paolo Murialdo, con domicilio eletto presso lo studio del primo in Savona, C.so Italia 15/6 – tempestivamente gravato l’avviso ha chiesto sia affermata la nullità dello stesso o, in subordine, la non applicabilità delle sanzioni ai sensi dell’art.6 comma 2 dD.Lgs.472/97. Con vittoria di spese.
1) Violato l’art.56 D.P.R. n. 633 del 1972 – L’avviso risulta carente di motivazione. Carente l’individuazione di elementi di prova diretta circa la non osservanza dell’obbligo presunto dall’Ufficio e comunque, inidonei i supposti elementi di prova indiretta.
2) Violato l’art. 12 comma 7 della L. n. 212 del 2000 – Statuto del Contribuente -. L’Agenzia ha emesso l’accertamento prima del decorrere di termine di 60 gg., previsto dalla norma, per consentire al contribuente di formulare tutte le osservazioni ed eccezioni connesse all’esercizio del proprio diritto di difesa. La ragione posta a giustificazione dell’adozione dell’atto prima di tale decorrenza, non è idonea a costituire una ipotesi di “particolare urgenza”, dal momento che l’amministrazione finanziaria ha avuto a disposizione ben quattro anni, a partire da quello di presentazione della dichiarazione, per poter operare.
3) Violato l’art. 17 comma 5 del D.P.R. n. 633 del 1972, in tema di corretta applicazione del sistema impositivo IVA c.d. del “reverse charge “. Al riguardo, le asserzioni dell’Ufficio non trovano fondamento nella normativa vigente. Esse contrastano anche con il contenuto di numerose risoluzioni (dalla n.l68/E del26.1001 alla n.375 del 28.11.02, alla Risoluz.273/E del 28.09.07 all’Interpello n.2010/126454 del 29.09.2010).
La correttezza della condotta della Contribuente è desumibile, in modo chiaro, dal contenuto della risposta ad interpello di cui alla nota n. 130749 del 31.10.2011 dell’Agenzia delle Entrate Direzione Regionale della Lombardia. Essa specifica come: ” … alla cessione di oro diverso da quello da “investimento”, cioè di oro “industriale” a favore di soggetti passivi è riservato il trattamento imponibilità con applicazione del reverse charge, giusta il disposto del citato art.17, quinto co. del D.P.R. n. 633 del 1972 (circolare … 29.12.1999 n.247″.
In definitiva, la vendita di oro usato e/o di rottami di gioielli d’oro ad un soggetto che non li destini al consumo finale, ma li impieghi in processi di lavorazione e trasformazione, dovrebbe essere assimilata ad una cessione di materiali d’oro o di semilavorati d’oro.
Tale era la condizione dei beni trattati dalla Contribuente: – questi possedevano le caratteristiche per essere assimilati ai semilavorati per la produzione di “oro industriale” ed il cessionario di detti materiali era un operatore professionale Uic (come definito dalla L. n. 7 del 2000). Operatore che svolgeva esclusiva attività di “recupero oro”.
4) Violato l’art.5 comma 4 D.Lgs. n. 471 del 1997 -. La Contribuente, stante le ragioni esposte in tema di I applicazione del regime IVA del “reverse charge”, ha dichiarata e autoliquidata correttamente l’imposta.
5) Violato l’art.9 commi 1 e 3 del D.Lgs. n. 471 del 1997 – . Priva di fondamento l’affermazione dell’Ufficio, secondo cui la Sig.ra F.D.S. presentasse scritture contabili non conformi al D.P.R. n. 633 del 1972. E’ stata proprio la chiarezza e fedeltà delle registrazioni tenute che ha consentito alla Finanza di ricostruire facilmente le operazioni compiuti e la natura delle stesse.
6) Violato l’art.6 comma 2 D.Lgs. n. 472 del 1997 -. In ogni caso, le sanzioni non sarebbero applicabili, in quanto l’eventuale errata applicazione del regime impositivo IVA è stata determinata da un situazione di obiettiva incertezza circa la portata e ambito di applicazione delle norme (art.17 comma 5 D.P.R. n. 633 del 1972, in relazione alla vendita di oro usato e rottami).
7) Violato l’art.7 comma 1 D.Lgs. n. 472 del 1997-. Carente di motivazione la determinazione dell’entità de(…) sanzione.
– L’Agenzìa delle Entrate resistente si è costituita in giudizio in data 9.03.2012, chiedendo la reiezione del ricorso, con condanna di controparte alle spese di lite.
1) In riferimento alla asserita violazione dell’obbligo di motivazione – L’accertamento contiene l’indicazione compiuta e completa della ragioni che hanno condotto alla sua adozione. La stessa censura mossa da Ricorrente, appare generica e non circostanziata.
2) In riferimento alla affermata violazione del comma 7 dell’art. 12 Statuto del Contribuente -. La lesione del diritto di difesa del contribuente non vi è stato, quanto al caso di specie. Come espressamente riportato in avviso, l’Ufficio ha dovuto emettere l’accertamento prima del decorso dei 60 gg. previsti dalla norma, al fine di consentire al contribuente l’esercizio dell’eventuale diritto di esprimere precisazioni e argomenti a proprio favore, per aver ricevuto gli elementi che hanno portato alla formulazione della pretesa impositiva, solo con la ricezione del P.v.c. della Finanza redatto il 9 novembre 2011, in prossimità della decorrenza del termine decadenziale per l’attivazione del potere di accertamento. Ciò è ritenuto legittimo anche dalla Corte di Cassazione (secondo opinione espressa nella sentenza n.19875 del 18.07.2008) e, del resto, lo stesso Ufficio – nell’avviso – ha ribadita la piena disponibilità alla ricezione ed esame di scritto difensivo, pur in presenza di accertamento notificato in anticipo.
3) In riferimento alla affermata violazione del comma 5 dell’art. 17 D.P.R. n. 633 del 1972 -, Come chiaramente desumibile dal contenuto del P.v.c. del novembre 2011, la Finanza ha riscontrata la presenza di numerosi elementi obiettivi tali da far ritenere che la ditta della Contribuente, operasse come semplice “compro oro” che svolgeva la compravendita di oggetti di gioielleria ed oreficeria d’oro e d’argento usati. La Risoluz.375 del 28.11.2002, del resto, aveva già chiarito come, tali tipi di attività, solo occasionalmente possono cedere rottami d’oro (cioè beni che non sono più suscettibili di essere destinati al consumo finale ma devono essere trasformati). Per cui, solo in dette occasioni isolate è per loro possibile applicare il regime del “reverse charge “, mentre in tutti gli altri casi devono applicare il meccanismo IVA del “margine”.
L’esame delle norme che regolano il settore della vendita di oro (come riportato a pagine da 9 a 15 del P.v.c.) hanno evidenziato come, l’attività della Contribuente, fosse propriamente di puro “compro oro: – attività che non richiede comunicazione di avvio attività alla Banca d’Italia (trattandosi di commercio di prodotti finiti non rientranti nella definizione di oro come data dall’art. 1 comma 1 L. n. 7 del 2000).
In concreto, la ditta effettuava cessioni di rottami d’oro ed assimilati “meramente documentali”; detta attività era vietata in quanto tesa, unicamente, ad aggirare la normativa fiscale in tema di IVA (mancanti gli effettivi “rottami” di preziosi come risultato, impossibilità di trasformazione degli oggetti acquistati per mancanza di laboratorio soggetto all’autorizzazione della banca d’Italia). La Ditta, inoltre, aveva istituito il registro delle operazioni di compravendita di oggetti usati (come richiesto dall’art. 128 TULPS), nonché quello riportante la traccia degli oggetti d’oro e d’argento acquistati da privati e rivenduti a privati. La stessa natura degli oggetti acquistati conferma l’inquadramento dell’attività in quella di pura compravendita di oggetti usati di oreficeria.
4) In riferimento alla affermata violazione dell’art.5 comma 4 D.Lgs. n. 471 del 1997 – Legittima l’irrogazione della sanzione, stante la provata irregolare applicazione del regime impositivo appropriato.
5) In riferimento alla affermata violazione dell’art.9 commi 1 e 3 D.Lgs. n. 471 del 1997 -. Legittima anche detta irrogazione penalità. La verifica della Finanza ha comunque appurato l’omessa indicazione, al rigo VE32 dell’importo di Euro 21.157,00 (per operazioni non imponibili in regime dell’art.36 D.L. n. 41 del 1995), nonché l’omessa dichiarazione delle operazioni assoggettate al regime del reverse charge (art. 17 commi 5 e 6 D.P.R. n. 633 del 1972).
6) In riferimento alla affermata violazione dell’art.6 comma 2 D.Lgs. n. 472 del 1997 -. Dovuta la sanzione, poiché la condotta rispettosa della normativa da parte della quasi totalità degli operatori del settore “compro oro”, dimostra la chiarezza della stessa.
7) In riferimento all’affermata violazione dell’art.7 comma 1 D.Lgs. n. 472 del 1997 -. Completo ed esaustivo, l’avviso, nella parte dedicata alla ragioni a fondamento delle penalità.
– l’odierna udienza di trattazione le Parti – entrambe presenti, hanno ribadite le rispettive argomentazioni e richieste. Il Difensore la ricorrente, in specie, ha prodotto copie della Nota dell’Agenzia delle Entrate Direzione Centrale Accertamento, dei 14.10.2009 n. 142734 e della sentenza n.13/27/12 del 25.01.2012 della C.T. regionale per il Piemonte, entrambe in tema di rilevanza ai fini dell’invalidità dell’accertamento, del mancato rispetto del termine di cui al comma 7 art. 12 L. n. 212 del 2000.
Il Collegio, dichiarata chiusa la discussione, ha assunto a decisione la vertenza.
MOTIVI
– Il ricorso non appare meritevole di accoglimento.
A) Correttamente dotato di motivazione l’avviso oggetto di giudizio. L’esame dello stesso evidenzia pienamente l’individuazione delle ragioni a fondamento della pretesa impositiva: – indicazione dei presupposti di fatto derivanti dalle rilevazioni della verifica condotta dalla Guardia di Finanza di Imperia, trasfuse nel P.v.c. del 9.11.2009; – operazioni condotte presso la ditta della Sig.ra F.D.S. con riscontro di irregolarità nella compilazione del Quadro VE della dichiarazione modello Unico PF 2007; -considerazioni circa l’indebita applicazione del metodo di liquidazione dell’IVA denominato del reverse charge, anziché di quello c.d. “del margine”. Con richiamo sia della normativa di riferimento (ripresa anche dalle pagg. da 9 a 15 del P.v.c.) che della Risoluzione n.375 del 28.11.2002; – riliquidazione del dovuto in base alle risultanze del P.v.c. (pag.da 16 a 18 ed All.4).
Legittimi i richiami al P.v.c., in quanto riferiti ad atto pienamente conosciuto dalla Contribuente per esserle stato consegnato sempre il 9.11.2009.
B) Validamente emesso l’accertamento prima della scadenza del termine di cui al comma settimo art. 12 dello Statuto del Contribuente. In accordanza con quanto desumibile anche dalla sentenza n.22320 del 3.11.2010, della Sezione Tributaria della Suprema Corte, il mancato rispetto del termine è da ritenere sia stato adeguatamente motivato in avviso (al quarto periodo di pag.3 con richiamo alla precedente decisione della Cassazione di cui alla sent. 18.07.2008 n. 19875).
Vero che di per se, l’imminente decorrenza del termine per poter attivare il poter di accertamento da parte dell’ufficio, non possa costituire giustificante idonea. Vero altrettanto che, nel caso di specie, detta ritardata acquisizione di elementi a fondamento del fatto di evasione d’imposta, siano derivati da attività di indagine condotta da organo differente e non coordinato territorialmente con l’Agenzia delle Entrate di Savona (il Comando Compagnia G.di F. di Imperia). Per cui, all’Ufficio di Savona, nulla potrebbe essere imputato in tema di programmazione/pianificazione di verifiche od altro, in particolare in merito ad attività che, pur facente capo a persona fisica avente residenza in Loano (SV), aveva sede legale ed operativa presso locali posti in Imperia, Via Felice Cascione 79 e Via XXV Aprile 79. Elementi probatori desumibili da processo verbale emesso solo il 9 novembre 2009, laddove il termine per la rettifica della dichiarazione IVA per il 2006, andava a scadere il 31 dicembre successivo (art.57 D.P.R. n. 633 del 1972).
C) Sussistente la violazione del regime impositivo di cui al comma quinto dell’art. 17 D.P.R. n. 633 del 1972, relativo al metodo c.d. del reverse charge, Chiaramente la norma consente la trasferibilità dell’obbligo del “pagamento dell’imposta” dal cedente al cessionario (con emissione di fattura da parte del cedente, senza addebito di IVA) solamente laddove si tratti di cessioni di “oro da investimento di cui all’art. 10 n.11, nonché per le cessioni di materiale d’oro e per quelle di semilavorati di purezza pari a superiore a 325 millesimi….”.
Diversamente, la verifica della Finanza ha appurato come, la ditta della Sig.ra F.D.S., non cedeva alcun prodotto di tale genere ne avrebbe potuto mai cederlo stante la carenza di adempimenti formali e di struttura per provvedere ad alcuna riduzione in semilavorato o rottame di oro od altro di equivalente.
Gli acquisti da parte del negozio di “compro oro”, infarti, in realtà riguardavano “oro di oreficeria o di gioielleria usato”. Tanto attestano anche le copie delle ricevute di acquisto acquisite nel corso dell’indagine (anelli, braccialetti, ciondoli, orecchini, spille, catenine, orologi ed episodicamente “rottami d’oro”non meglio precisati).
Oggetti sempre acquistati da privati e successivamente ceduti, senza ulteriore trasformazione.
Laddove vi fosse stato un abituale acquisto di rottami d’oro od altri oggetti di oreficeria o gioielleria “avariati”, sempre che non suscettibili di operazioni commerciali perché non più riparabili (al riguardo non è sufficiente la pura “rottura” anche in più parti) assimilabili quindi ai “rottami d’oro”,”tale attività, avrebbe dovuto essere esercitata la via professionale, soggetta alta specifica preventiva comunicazione alla Banca d’Italia (L. n. 7 del 2000,art.1 comma 3) e prevedere riscrizione all’Albo degli operatori professionali (vedasi fogli da 10 a 12 del P.v.c., in specie note da 7 a 9 a piè foglio)
Diversamente, la Ditta della contribuente non aveva effettuato alcun adempimento del genere ed era priva di qualsiasi tipo di laboratorio atto a trasformare gli acquisti dei gioielli ed articoli in oro usati, in rottami d’oro od in oro da investimento. Inoltre: – “Dall’esame del registro ex art. 128 TULPS si rileva che, nell’arco dell’intero periodo sottoposto a controllo la ditta …. ha acquistato da privati, nella totalità dei casi, gioielli e preziosi d’oro e d’argento usati rivendendoli, nella quasi totalità dei casi, ad operatori dello specifico settore …”. (foglio 16 P.v.c.).
Pertanto, ” … i cc.dd. “negozi compro oro” possono compravendere professionalmente solo oggetti di gioielleria e di oreficeria d’oro usati (e, quindi, non oro, ivi compresi i rottami d’oro o assimilati) – senza aver necessità di alcuna comunicazione alla Banca d’Italia, dato che non commerciano in oro – ma devono sottoporre ad IVA sul margine…” (foglio 15 P.v.c.).
I come sopra, definiti “Negozi compro oro”, laddove presentino “cessioni meramente documentali di rottami d’oro o assimilati” effettuate in modo professionale (quindi abituale), è da ritenere mettano in atto condotte tese unicamente ad aggirare la normativa in materia di IVA.
Nessuna elemento documentale ha prodotto Ricorrente per dimostrare che le cessioni o parte di esse avessero ad oggetto veri rottami d’oro od equivalenti non più soggetti a commercializzazione.
Per altro verso chiaro il meccanismo che rende utile, per tutti gli operatori della catena costituita dai “compra oro”, “intermediari” e “fonditori”, il ricorso – indebito – all’applicazione del regime impositivo del reverse charge, Esso garantisce, a ciascuno di essi, di non subire compressione dei propri margini di profitto, in quanto non versa alcunché a titolo d’IVA. Laddove, l’applicazione – dovuta – del regime del margine, comporterebbe l’incremento del prezzo dei beni ad ogni passaggio, in quanto l’IVA “sul margine” è intrasmissibile a ciascun cessionario (tenuto d’altro canto a corrisponderla al proprio cedente) (fogli da a 15 del P.v.c.).
D) Dovuta l’imposta di Euro 5.083,00. L’esame dell’Allegato 4 al P.v.c., consente di riscontrare la correttezza della liquidazione del tributo. La Finanza, infatti, ha tenuto conto: – del totale degli acquisti e delle rimanenze finali; – delle vendite/cessioni già dichiarate avvenute in applicazione dei regime “sul margine” di cui all’art.36 D.L. n. 41 del 1995 (fino al 2008), pari ad Euro 21.156,74; – del “costo del venduto” oggetto di indebita applicazione di reverse charge (pari ad Euro 96.803,19), nonché del totale delle vendite in detto regime agevolato (pari ad Euro 127.302,21); – del totale del “margine”(colonna H), del relativo imponibile e dell’IVA sul margine dovuta sulle operazioni da recuperare (pari ad Euro 5.083,17).
E) Legittima l’irrogazione della sanzione di cui all’art.9 D.Lgs. n. 471 del 1997. La contabilità della Contribuente è stata riscontrata affetta da irregolare indicazione dei dati afferenti la liquidazione dell’IVA (in specie quanto alla compilazione del quadro VE del Mod.Unico 2007).
F) Insussistente una situazione di obiettiva difficoltà interpretativa della normativa in tema di attività di commercio di oro e di rottami d’oro (L. n. 7 del 2000) e di lettura dell’art. 17 comma quinto D.P.R. n. 633 del 1972.
G) Compiuta ed esaustiva la parte motiva dell’irrogazione sanzioni pecuniarie come esplicitata a pagg.7 e 8 dell’avviso, estesa anche all’esame della possibilità di applicazione del cumulo giuridico, laddove più favorevole al contribuente.
– Alla soccombenza consegue, ai sensi dell’art. 15 D.Lgs. n. 546 del 1992, la condanna della Ricorrente alla refusione delle spese di lite a favore dell’Agenzia delle Entrate di Savona Spese, che vengono liquidate in complessivi Euro 300,00, di cui Euro 64,00 per diritti ed Euro 203,00 per onorari, oltre spese forfetarie.
La Commissione
P.Q.M.
Respinge il ricorso. Condanna la Ricorrente al pagamento delle spese di giudizio, a favore dell’Ufficio, che liquida in complessivi Euro 300,00 (trecento/00).
Savona, il 17 maggio 2012.
Novità sul presunto obbligo degli Operatori Professionali In Oro. http://ow.ly/vKEBe
VAT Taxation of Gold in the European Union’, Stefano Capaccioli, Issue 2, pp. 85–101 EC TAX REVIEW http://ow.ly/v2chb
Mia Sintesi su Operatori Professionali in Oro http://ow.ly/v2bmp
In merito alle risposte alle FAQ (http://ow.ly/uTaQ4) dell0Agenzia delle Entrate sugli Operatori Professionali in Oro, stento a credere che i Banchi Metalli abbiano fatto quelle domande! http://ow.ly/uTb2j
AURUMLEX 